Мерцалов Виктор Леонидович: другие произведения.

По поводу одной правовой коллизии

Журнал "Самиздат": [Регистрация] [Найти] [Рейтинги] [Обсуждения] [Новинки] [Обзоры] [Помощь]
Peклaмa:
Peклaмa:


 Ваша оценка:

  МЕРЦАЛОВ В.Л.
  
  ПО ПОВОДУ ОДНОЙ ПРАВОВОЙ КОЛЛИЗИИ
  
  Противоречия в нормах права не редкость в законодательстве любой страны. Не составляет исключения и законодательство России. В этой статье речь пойдет об одной коллизии российского налогового права - о коллизии по поводу подоходного налога на доходы физических лиц.
  Суть ее состоит в том, что обязанности по уплате данного налога законом возлагаются одновременно на два лица: на физическое лицо, получателя и собственника дохода, и на так называемого "налогового агента". В результате чего возникает нелепая ситуация, когда, с одной стороны, получатель дохода оказывается не в состоянии исполнять свои обязанности налогоплательщика, а с другой, налоговый агент обязывается производить выплаты, не являющиеся - если руководствоваться буквой закона - налоговым платежом.
  Вот как эта ситуация декларируется законом.
  Налоговый Кодекс РФ (далее - НК РФ) отчетливо различает "налогоплательщика" и "налогового агента" как двух разных субъектов права и хозяйственной деятельности. "Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации" (НК РФ, ст. 207). Коротко говоря, "налогоплательщик" - это получатель дохода. Что касается "налогового агента", то его НК РФ определяет следующим образом: "Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов" (НК РФ, ст. 24). Налоговым агентом может быть и физическое лицо, не являющееся налогоплательщиком по данному доходу, и юридическое лицо - организация. Иными словами, налоговым агентом признается источник дохода физического лица.
  Таким образом, перед нами два разных юридических субъекта: налогоплательщик - получатель дохода, и налоговый агент - источник этого дохода.
  Различая их, сравним круг прав и обязанностей того и другого.
  Об их правах НК РФ высказывается совершенно определенно: "Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом" (НК РФ, ст. 24, п. 2). Хотя это положение и не может не вызвать некоторого недоумения - ведь в числе прав налогоплательщика значатся, помимо прочего, такие, которые никак не могут быть признаны правами агента (например "требовать соблюдения налоговой тайны" или "возмещения убытков" (НК РФ, ст. 21), коль скоро "тайна" принадлежит отнюдь не агенту и "убытки" от незаконных взысканий несет опять же не агент, а налогоплательщик), - тем не менее примем это положение в формулировке НК РФ. Что же касается обязанностей, то и они в своем основном содержании оказываются идентичными. В самом деле, налогоплательщик в первую очередь должен стать на учет в налоговом органе. "Налогоплательщики обязаны: ... встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена настоящим Кодексом" (НК РФ, ст. 23, п. 2). Та же обязанность вменяется и налоговому агенту: "Организации - налоговые агенты, не учтенные в качестве налогоплательщиков, встают на учет в налоговых органах по месту своего нахождения в порядке, предусмотренном настоящей главой для организаций-налогоплательщиков". (НК РФ, ст.84, п. 10). А затем, зарегистрировавшись, налогоплательщик должен приступить к выполнению своей главной функции - уплате налогов. "Налогоплательщики обязаны: ... уплачивать законно установленные налоги" (НК РФ, ст. 23, п. 1); "Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора" (НК РФ, ст. 44, п. 2). Но та же обязанность возлагается и на агента, на источник дохода: "...Расчет и уплата налога производятся источником выплаты дохода" (НК РФ, ст. 214.1, п.3).
  Чтобы правильно уплатить налог, налогоплательщик, очевидно, должен прежде правильно его рассчитать. Обратим внимание: обязанность расчета и уплаты налога в данном случае законом адресуется именно налогоплательщику, а не налоговому агенту. Но и его закон не оставляет в стороне: "Расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом" (НК РФ, ст. 214.1, п. 8).
  Как видим, основные обязанности налогоплательщика и налогового агента повторяют друг друга. В Налоговом Кодексе немало и других статей, диктующих этим двум разным лицам дублирование операций по платежам.
  Так кто же из них должен быть действительным плательщиком? Двойное взыскание налога с одного и того же дохода Кодексом не предусмотрено. А это значит, что платить должен кто-то один из них. Кто? Если плательщиком выступает налоговый агент, то налогоплательщик оказывается лишенным возможности исполнять требования закона, адресованные ему. И наоборот: в случае, если налог исчисляет и перечисляет сам налогоплательщик, нарушителем закона становится налоговый агент. В этом и заключается существо рассматриваемой правовой коллизии.
  Складывается ситуация, когда, похоже, не нарушив закона, нельзя его и соблюсти.
  Есть ли выход из нее? Попробуем его найти, опираясь, опять же, на закон.
  Прежде всего, обратимся к Конституции РФ - закону, обладающему высшей юридической силой и имеющему прямое действие. Статья 57 Конституции гласит: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы". Эта статья помещена в главе 2 "Права и свободы человека и гражданина", и поэтому смысл слова "каждый" раскрывается однозначно: "каждый человек", "каждый гражданин". Ни о каких "налоговых агентах" - "юридических лицах" в этой статье и помина нет. Обязанность платить налоги, в частности, подоходный налог, Конституция вменяет именно человеку, "физическому лицу", а не налоговому агенту, и поэтому уклонение от этой обязанности, хотя бы и вынужденное - вследствие ее изъятия из компетенции налогоплательщика и исполнение вместо него налоговым агентом, - нельзя расценивать иначе, как нарушение конституционного требования.
  Уже одного этого обстоятельства достаточно для разрешения интересующего нас юридического противоречия. А именно, для вывода о том, что платить налог налогоплательщик должен сам, не уступая эту свою обязанность никому другому, в том числе и налоговому агенту. Но для такого вывода есть и иные основания.
  Зададимся вопросом: что в данном случае является объектом налогообложения? Ответ на этот вопрос дает статья 209 НК РФ: "Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками". Можно ли рассматривать доход налогоплательщика в качестве дохода одновременно и налогового агента? Очевидно, что нет. Доход принадлежит налогоплательщику и только ему, а не агенту. А это значит, что у агента нет объекта налогообложения и поэтому он никоим образом не может выступать его субъектом.
  Далее, является ли платеж агента налоговым платежом? Кодекс разъясняет: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований" (НК РФ, ст. 8, п. 1). Кто является собственником дохода налогоплательщика - он сам или налоговый агент? Очевидно, что сам налогоплательщик и только он. Такое толкование его права собственности дается Гражданским Кодексом. (Хотя "к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется" (Гражданский Кодекс РФ, ст. 2, п. 3), речь в данном случае идет не о применении норм гражданского права, а о легальном, юридически корректном определении термина, используемого правом налоговым, поскольку в рамках последнего он специально не определен). Но коль скоро у дохода имеется собственник - налогоплательщик, - этот доход не может находиться ни в "хозяйственном ведении", ни в "оперативном управлении" налогового агента. (Во всяком случае, без ясно выраженной на то воли собственника). К тому же "Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:
  объект налогообложения (которого у агента нет - В.М.);
  налоговая база (которой тоже нет - В.М.)" и т.п. (НК РФ, ст. 17, п.1).
  Таким образом, денежное перечисление агента в налоговый орган никак не может быть признано налоговым платежом. Налог способен платить только собственник дохода, т.е. налогоплательщик.
  Впрочем, закон на этот счет прибегает к уловке. Называя в одних статьях действие налогового агента "платежом", в других то же действие он именует "удержанием" и "перечислением". Например: "Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов" (НК РФ, ст. 24, п. 1). "Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате" (НК РФ, ст. 226, п. 4). Благодаря этому дело изображается так, будто налоговый агент вовсе не платит налог за налогоплательщика, а лишь удерживает его и перечисляет по назначению. Но что представляет собой это "удержание"? Очевидно, ни что иное как изъятие части собственности налогоплательщика - части его дохода, - совершаемое помимо его воли. (Именно его собственности, поскольку если допустить, что налоговая доля дохода гражданина изначально является собственностью государства, то зачисление этой доли в бюджет явилось бы платежом государства себе самому, но отнюдь не платежом государству получателя дохода, не налоговым платежом; и именно изъятие, лишение его части собственности, совершаемое помимо его воли). Однако такое деяние запрещено Конституцией: "Право частной собственности охраняется законом. ...Никто не может быть лишен своего имущества иначе как по приговору суда" (Конституция РФ, ст. 35, п. 1, 3). Тем не менее Налоговый Кодекс обязывает налогового агента самостоятельно, без какого-либо судебного решения и с риском ошибки, производить такое удержание. Что может означать это требование Кодекса? То, что налоговый агент должен, пренебрегая конституционной нормой и перешагнув через законные права человека, отнимать принадлежащие гражданину деньги в пользу казны? Очевидно, нет. Да и сам Кодекс исключает подобную трактовку: "Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав" (НК РФ, ст. 3, п. 3). Но одновременно он будто бы вменяет в обязанность агента совершать антиконституционные поборы. Очевидно, что тут уже нуждается в определении термин "обязанность". Для него остается лишь одно истолкование, а именно: налоговый агент обязан исчислять, удерживать и перечислять налог с дохода гражданина в случае, если такое поручение ему дает сам гражданин, собственник этого дохода. Только в этом случае. Суть обязательности агента заключается в том, что он не может, не имеет права уклониться от исполнения поручения гражданина.
  Такое понимание заложено и в интерпретации термина "исчисление". Здесь мы вновь встречаемся с противоречием, аналогичным противоречию по поводу "уплаты" налога: кто из участников налоговой процедуры на самом деле должен исчислять размер платежа - налогоплательщик или налоговый агент? Мы уже видели, что обязанность исчисления суммы налога вменяется Кодексом налоговому агенту. Но одновременно с тем Кодекс обязывает к тому же и налогоплательщика: "Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот" (НК РФ, ст. 52); "...Налогоплательщики - физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого по произвольным формам" (НК РФ, ст. 54, п. 3). К счастью, на этот раз ответ мы находим в статье 52: "В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента". Причем, очевидно, что, в соответствие с нормами конституционного и гражданского права, возложена на налогового агента она может быть только налогоплательщиком. А агент не в праве отказаться от исполнения воли последнего, в чем и состоит его "обязательность".
  Возможно, кто-то усмотрит в таком истолковании слова "обязанность" ограничение и умаление роли налогового агента, а, следовательно, и противоречие со статьей: 6 НК РФ: "Нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим настоящему Кодексу, если такой акт: ... 3) изменяет определенное настоящим Кодексом содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены настоящим Кодексом; ... 8) изменяет содержание понятий и терминов, определенных в настоящем Кодексе, либо использует эти понятия и термины в ином значении, чем они используются в настоящем Кодексе". Но при том, что значения понятий "обязанность", равно как и "исчисление", "уплата", в Кодексе формально не определены, совершенно ясно, что они ни в коем случае не могут противоречить содержанию конституционных положений. А они неизбежно оказываются в прямом противоречии с последними, если понимать их в "широком" смысле, т.е. как "обязанность налогового агента по внесудебному изъятию чужой собственности", как "обязанность налогоплательщика не совершать исчисления и уплаты налогов". Поэтому корректное истолкование их может подразумевать лишь тот смысл, который и указан выше. Подчеркну: речь идет не о том, чтобы как-то сузить границы терминов, используемых Кодексом, а о том, чтобы найти те их границы, которые не выходили бы за границы терминов, используемых Конституцией.
  В "обязанностях" налогового агента можно усмотреть и еще одно нарушение Конституции. А именно, статьи 23: "Каждый имеет право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, ...на тайну переписки ...и иных сообщений. Ограничение этого права допускается только на основании судебного решения". К сфере "личной тайны" и "иных сообщений" относится, разумеется, и налоговая тайна. Кодексом она трактуется следующим образом: "Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:
  1) разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
  2) об идентификационном номере налогоплательщика;
  3) о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения" (НК РФ, ст. 102, п. 1). Эти сведения (обратим внимание: по закону доступные налоговым органам, но никак не налоговым агентам) не могут быть разглашены: "Налоговая тайна не подлежит разглашению... К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей" (НК РФ, ст. 102, п. 2). Но ведь налоговый агент как раз и есть упомянутое здесь "другое лицо"! Будучи источником дохода налогоплательщика, он, разумеется, не может не быть осведомлен о размере самого этого дохода. Но размер налогового платежа, принимая во внимание зачеты, вычеты, кредиты, привилегии, которые могут быть предоставлены налоговым органом, составляет налоговую тайну налогоплательщика. Он вправе хранить ее от всех, в том числе и от налогового агента. Он вправе "требовать соблюдения налоговой тайны" (НК РФ, ст. 21, п. 1-13). Включение же в круг обязанностей агента "исчисление" и "перечисление" налога - если понимать "обязанность" в широком смысле, т.е. как долг, подлежащий исполнению помимо ясно выраженной воли собственника дохода, - есть ни что иное как антиконституционное покушение на тайну частной жизни налогоплательщика. Избежать этого противоречия можно, лишь понимая обязанность агента как долг исполнения воли плательщика налога.
  Налоговый кодекс требует: "При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить" (НК РФ, ст. 3, п. 6). Но разве можно что-то понять о распределении функций между налогоплательщиком и налоговым агентом, слепо следуя предписаниям Кодекса? Разве можно "точно знать" задачу хотя бы одного из этих лиц?
  Вот налогоплательщик. Он ничего не платит, ничего не исчисляет. За него, по велению закона, это делает налоговый агент. Он только расписывается в ведомости, подтверждая получение неполной суммы своего дохода, своей, усеченной посторонним и невластным лицом, собственности. Он начисто лишен ответственности, возлагаемой на него статьей 57 Конституции, лишен права на исполнение своей гражданской обязанности. Он и не собственник, и не гражданин. И заодно остается субъектом, постоянно пребывающим под угрозой применения к нему статьи 23 Кодекса: "За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации".
   А вот налоговый агент, из предписанных действий которого нельзя понять, "платит" он налог или только "удерживает". Если платит, то платит не за себя, а за другое лицо, платит, не будучи собственником объекта налогообложения, не владея налоговой базой, платит, попирая тайну налогоплательщика. Так что если платит, то вовсе не налог. А если "удерживает", то отнимает не только чужие деньги, но и чужие права, заодно, опять же, раскрывая чужую тайну, и "перечисляет", никакими, опять же, краями не подпадая под легальное определение "уплаты налога".
  В быту, конечно, возможна ситуация, когда к кредитору пришел бы дядя Вася и сказал: "Давай-ка я заплачу долг за Федю".
  - Из своих, что ли?
  -Нет, из Фединых.
  - А он?
  - А он не дееспособен. Не умеет ни понять, ни сосчитать своего долга, не может даже отвечать за себя.
  - Ладно, не может он, давай ты.
  Но едва ли такую ситуацию предусматривал закон, и едва ли он стал бы утверждать ее законом гражданского правопорядка в стране.
  Разрешить данную коллизию, пока это не сделал законодатель, вправе только суд. И у налогоплательщика есть право обратиться к нему. "Налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов" (НК РФ, ст. 22, п. 1). Заметим, что эта гарантия касается только налогоплательщиков, а не налоговых агентов. А у суда, в сущности, нет и выбора при рассмотрении этой ситуации, ибо закон предписывает ему: "Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)" (НК РФ, ст. 3, п. 7). Коль скоро налицо "противоречия" и "неясности", указанные выше, коль скоро налицо ущемление "прав и законных интересов" налогоплательщика, суд обязан по его заявлению на основании п.3 и п.7 ст. 3 НК РФ вынести решение, гарантирующее ему право на исполнение своего конституционного и налогового долга помимо и без налогового агента.
  
  06.03.2005 г.
  
  P.S. Но суду, как у нас водится, закон не писан. Так, 19.11.2008 г., рассмотрев дело Љ 2-2776/08, судья пятигорского горсуда Лихоман В.П. с легкостью выносит решение об отказе Винскому А.В. в его праве на исполнение конституционного долга - в праве самостоятельно платить налог. Остается надеяться лишь на законодателя.
  Впрочем, что он может сделать? Существует ли вообще решение у этой проблемы? Такое решение, которое не создавало бы десяток новых проблем? Пожалуй, в рамках налоговой системы его и в самом деле нет. Но это значит, что в поисках его надо выйти за эти рамки. Иными словами, ее решение, как и множества других налоговых казусов и противоречий, состоит в том, чтобы вовсе отказаться от налогов. Возможно ли это? Я постарался дать ответ в книге "Происхождение человека еще не завершено (Логика антропогенеза)" ("Алетейя", 2008, 2011). Текст книги выложен, например, здесь: http://zhurnal.lib.ru/editors/m/mercalow_w_l/1proishozhdenie.shtml. Краткое изложение механизма безналогового финансирования государства можно найти в моей статье "Налогоплательщик, если короче - наложник": http://zhurnal.lib.ru/editors/m/mercalow_w_l/07.shtml
  09.2012
 Ваша оценка:

РЕКЛАМА: популярное на Lit-Era.com  
  А.Владимирова "Телохранитель. Танец в живописной технике" (Любовная фантастика) | | В.Крымова "Возлюбленный на одну ночь " (Любовная фантастика) | | Я.Ольга "Допрыгалась" (Юмористическое фэнтези) | | А.Гвезда "Нина и лорд" (Попаданцы в другие миры) | | С.Суббота "Белоснежка, 7 рыцарей и хромой дракон" (Юмор) | | Д.Вознесенская "Таралиэль. Адвокат Его Темнейшества" (Любовное фэнтези) | | М.Веселая "Я родилась пятидесятилетней... " (Юмористическое фэнтези) | | Т.Серганова "Хищник цвета ночи" (Городское фэнтези) | | А.Емельянов "Мир Карика 3. Доспехи бога" (ЛитРПГ) | | В.Радостная "Еще немного волшебства, пожалуйста!" (Юмористическое фэнтези) | |
Связаться с программистом сайта.

Новые книги авторов СИ, вышедшие из печати:
Э.Бланк "Атрион. Влюблен и опасен" Е.Шепельский "Пропаданец" Е.Сафонова "Риджийский гамбит. Интегрировать свет" В.Карелова "Академия Истины" С.Бакшеев "Композитор" А.Медведева "Как не везет попаданкам!" Н.Сапункова "Невеста без места" И.Котова "Королевская кровь. Медвежье солнце"

Как попасть в этoт список
Сайт - "Художники" .. || .. Доска об'явлений "Книги"